Здравствуйте! В вашем вопросе есть две разные задачи:
Можно ли доказать, что п. 68 ст. 217 НК РФ применяется только к отложенной скидке от продавца?
Можно ли доказать, что описанная модель кешбэк-сервиса не подпадает под п. 68 ст. 217 НК РФ?
После анализа самой нормы, ее истории и известных разъяснений Минфина могу сказать следующее: сильных юридических оснований для узкой трактовки «только скидка от продавца» я не вижу.
Начнем с текста закона. Пункт 68 ст. 217 НК РФ освобождает от НДФЛ доходы в виде бонусов (баллов, премий), полученных в рамках программ лояльности, предусматривающих начисление указанных бонусов, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), имущественных прав. Законодатель не использует термин «скидка», «уменьшение цены», «возврат части стоимости товара» или «вознаграждение продавца покупателю». Если бы целью было освобождение исключительно отложенной скидки, законодатель мог использовать уже существующие конструкции налогового законодательства, например аналогичные тем, которые применяются в регулировании скидок, премий и бонусов между продавцом и покупателем.
Наоборот, конструкция п. 68 сформулирована максимально широко:
не указан субъект выплаты;
не указано, что бонус обязан начислять продавец;
не указано, что бонус должен уменьшать цену товара;
не указано, что бонус должен выплачиваться именно за приобретение у лица, которое начисляет бонус.
Именно поэтому под льготу на практике попали банковские программы cashback, коалиционные программы лояльности, бонусные программы операторов и агрегаторов.
Теперь о самом сильном аргументе против вашей модели.
Слабое место не в слове «приобретение», а в слове «программа лояльности».
Если налоговый орган будет спорить, он, вероятнее всего, будет утверждать не то, что бонус выплачивает не продавец, а то, что фактически выплата не является бонусом по программе лояльности, а представляет собой самостоятельное денежное вознаграждение.
Тогда спор будет идти по существу экономической природы выплаты.
Налоговая обычно анализирует:
за что именно платят деньги;
получает ли сервис экономическую выгоду от действий пользователя;
существует ли встречное предоставление со стороны пользователя;
можно ли считать выплату поощрением потребителя либо это вознаграждение за деятельность.
Если сервис просто возвращает пользователю часть партнерской комиссии за покупки у партнеров, то позиция о применении п. 68 выглядит сильной.
Если же фактически пользователь выполняет полезные для сервиса действия:
приводит клиентов;
генерирует трафик;
участвует в маркетинговой программе;
продвигает сервис;
создает контент;
то риск переквалификации резко возрастает.
Теперь о вашем аргументе относительно слова «приобретение».
С точки зрения гражданского права вы правы: термин «приобретение» шире понятия «покупка».
Например:
приобретение по договору купли-продажи;
приобретение в дар;
приобретение по наследству;
приобретение в результате обмена.
Поэтому доказать, что законодатель в п. 68 использовал термин исключительно в значении «возмездная покупка», крайне сложно.
Более того, сама формулировка нормы связывает бонусы не только с товарами, но и с работами, услугами и имущественными правами, что свидетельствует о намеренно широком охвате различных потребительских программ.
Что касается вашей модели.
Если буквально следовать описанию:
сервис предоставляет бесплатный функционал;
пользователь ничего сервису не продает;
пользователь не оказывает услуг;
пользователь не выполняет работу;
пользователь получает бонус за использование сервиса при совершении расходов у партнеров;
размер бонуса определяется как процент от расходов;
то такая модель очень близка к классическим программам лояльности и по состоянию на сегодняшний день выглядит совместимой с п. 68 ст. 217 НК РФ.
Но я бы обратил внимание на другой риск.
Если оферта будет написана слишком искусственно и из нее будет следовать, что бонус начисляется за использование бесплатного сервиса как такового, а не в рамках программы лояльности, связанной с покупками у партнеров, налоговый орган может попытаться утверждать, что фактически выплачивается денежное поощрение, не подпадающее под льготу.
Поэтому для налоговой устойчивости обычно выгоднее показывать связь бонусов именно:
с программой лояльности;
с покупками у партнеров;
с потребительской активностью;
с поощрением клиента.
Итоговый вывод:
У меня нет оснований утверждать, что п. 68 ст. 217 НК РФ ограничен исключительно отложенной скидкой от продавца.
Сам текст нормы скорее свидетельствует об обратном — законодатель сознательно использовал более широкую конструкцию программы лояльности.
Слово «приобретение» не дает достаточных оснований для вывода о том, что речь идет исключительно о возмездной покупке.
Описанная вами модель в целом ближе к допустимой модели программы лояльности, чем к облагаемому доходу.
Основной риск для такой модели связан не со словом «приобретение» и не с тем, что бонус платит посредник, а с возможной переквалификацией выплат в самостоятельное вознаграждение, не являющееся элементом программы лояльности.
Если вам необходимо разобрать ваш вопрос детально, то напишите мне в личный чат в качестве отдельной услуги. При необходимости помогу провести полноценный анализ с подбором конкретных писем Минфина, ФНС, судебной практики и подготовить мотивированное налогово-правовое заключение для использования в переговорах с налоговыми органами или при построении модели бизнеса.
